Schwerpunkt-Thema

Steuerliche Anerkennung der Heubeck-Richttafeln 2018 G

Am 22.10.2018 wurde auf der Website des Bundesfinanzministeriums das BMF-Schreiben zum Übergang auf die Heubeck-Richttafeln 2018 G, das vom 19.10.2018 datiert, veröffentlicht.

Das BMF erkennt darin die Heubeck-Richttafeln 2018 G als mit den anerkannten versicherungsmathematischen Grundsätzen i. S. d. § 6a Absatz 3 Satz 3 EStG übereinstimmend an. Sie können erstmalig für die Bewertung von Pensionsverpflichtungen in Steuerbilanzen mit Bilanzstichtag 31.07.2018 zugrunde gelegt werden. Die bisherigen Richttafeln 2005 G von Klaus Heubeck können letztmalig für den Bilanzstichtag 31.05.2019 angewendet werden. Der Übergang auf die neuen Richttafeln hat dabei einheitlich für alle Pensionsverpflichtungen und alle sonstigen versicherungsmathematisch zu bewertende Bilanzposten des Unternehmens zu erfolgen.

Gemäß § 6a Absatz 4 Satz 2 EStG muss der – positive oder negative – Unterschiedsbetrag, der sich aufgrund der erstmaligen Anwendung von neuen biometrischen Rechnungsgrundlagen wie den Heubeck-Richttafeln 2018 G ergibt, bei Pensionsverpflichtungen über (mindestens) drei Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt zugeführt werden. Dabei gilt grundsätzlich das Einzelbewertungsprinzip.

Im BMF-Schreiben ist jedoch eine Billigkeitsregelung enthalten, wonach der Unterschiedsbetrag für sämtliche Pensionsverpflichtungen als Differenz zwischen den Teilwerten nach den Heubeck-Richttafeln 2018 G und den bisherigen Rechnungsgrundlagen am Ende des Übergangsjahres ermittelt werden kann. Dieser wird dann auf das Übergangsjahr und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt, indem von der Summe der Pensionsrückstellungen nach den Heubeck-Richttafeln 2018 G am Ende des Übergangsjahres zwei Drittel und am Ende des Folgejahres ein Drittel dieses Gesamtunterschiedsbetrages abgezogen werden. Sollte sich der Bestand der Pensionsberechtigten im Folgejahr durch einen Übergang von Dienstverhältnissen aufgrund einer gesetzlichen Bestimmung verändern, ist das für dieses Wirtschaftsjahr zu berücksichtigende Drittel des Gesamtunterschiedsbetrages entsprechend zu korrigieren.

Offen geblieben ist im BMF-Schreiben, ob die Heubeck-Richttafeln 2018 G ausschließlich mit Stand 02.10.2018 steuerlich anerkannt werden. Wie berichtet, wiesen die ursprünglich mit Stand 20.07.2018 veröffentlichten Heubeck-Richttafeln 2018 G Inkonsistenzen in Bezug auf die verwendeten Datengrundlagen auf.

Nach Auffassung des HFA sind die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G für Jahres- und Konzernabschlüsse anzuwenden, sobald sie allgemein anerkannt sind und bessere Schätzwerte darstellen als die bislang von den Unternehmen zugrunde gelegten Tabellenwerke. Dabei stellt ihre Anerkennung für ertragsteuerliche Zwecke durch das BMF einen Indikator für die allgemeine Anerkennung der neuen Richttafeln dar. Damit sind sie ab dem 22.10.2018 für HGB und IFRS grundsätzlich anzuwenden. Dies gilt sowohl für Jahresabschlüsse mit Stichtag nach dem 22.10.2018 als auch für zum 22.10.2018 offene Abschlüsse.

Die Vorschriften zur zeitlichen Anwendung und zur Verteilung des Umstellungseffekts für steuerliche Zwecke sind für die Bilanzierung nach HGB und IFRS irrelevant (für weitere Informationen zur Bilanzierung und zu Anhangangaben siehe unsere Veröffentlichung vom 18.09.2018).

Stuttgart, den 30.10.2018

Erneutes Update der Heubeck-Richttafeln 2018 G veröffentlicht

Heubeck hat am 2. Oktober 2018 ein erneutes Update der Heubeck-Richttafeln 2018 G veröffentlicht. Wir haben die neuen Tafeln inzwischen in unsere Bewertungsprogramme eingepflegt und können die versicherungsmathematischen Bewertungen (insbesondere zum Bilanzstichtag 31.12.2018) unter Berücksichtigung der aktualisierten Richttafeln durchführen.

Stuttgart, den 19.10.2018

Heubeck stellt Anpassungsbedarf der jüngst veröffentlichten Richttafeln 2018 G fest

Am 20.07.2018 hatte die Heubeck-Richttafeln GmbH ohne Ankündigung die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G veröffentlicht. Die Tafeln basieren auf sehr umfangreichem Datenmaterial z. B. der Deutschen Rentenversicherung Bund und des statistischen Bundesamts.

Die Heubeck-Richttafeln GmbH hat nun am 26.09.2018 im Rahmen einer Pressemitteilung bekanntgegeben, dass die veröffentlichten Heubeck-Richttafeln 2018 G aufgrund von „Inkonsistenzen in Bezug auf die verwendeten Datengrundlagen“ einer Anpassung bedürfen. Diese führten dazu, dass der Trend zur Verbesserung der Sterblichkeiten und damit zur Verlängerung der Lebenserwartung überschätzt werde. Aus Sicht der handelsrechtlichen oder internationalen Rechnungslegung könne zwar entsprechend der Pressemitteilung ein höherer Trend mit Hinweis auf sozioökonomische Aspekte durchaus begründet werden. Dennoch habe die Geschäftsführung beschlossen, die Richttafeln anzupassen und eine überarbeitete Version vorzulegen. Die Veröffentlichung der angepassten Tafeln soll innerhalb eines Zeitraums von zwei Wochen, somit bis zum 10.10.2018, erfolgen.

Wir gehen derzeit davon aus, dass sich die Veröffentlichung des für Ende September/Anfang Oktober erwarteten BMF-Schreibens um etwa einen Monat verzögert.

Stuttgart, den 28.09.2018

Neue Heubeck-Richttafeln 2018 G für die versicherungsmathematische Bewertung von Verpflichtungen

Die versicherungsmathematische Bewertung von Pensions-, Jubiläums-, Altersteilzeit- und sonstigen Verpflichtungen findet bislang mit den Heubeck-Richttafeln 2005 G statt. Am 20.07.2018 sind die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G veröffentlicht worden. Deshalb stellen sich für die Bilanzierung nach HGB, IFRS und EStG verschiedene Anwendungsfragen.

Die Veröffentlichung eines BMF-Schreibens zur steuerbilanziellen Umsetzung wird Ende September bzw. Anfang Oktober erwartet. Gemäß § 6a Absatz 4 Satz 2 EStG muss der Unterschiedsbetrag, der sich aufgrund der erstmaligen Anwendung von neuen biometrischen Rechnungsgrundlagen wie die Heubeck-Richttafeln 2018 G ergibt, bei Pensionsverpflichtungen über (mindestens) 3 Jahre gleichmäßig verteilt zugeführt werden.

Der Hauptfachausschuss (HFA) des IDW hat sich mit den Anwendungsfragen nach HGB und IFRS beschäftigt und eine Berichterstattung im September veröffentlicht. Der HFA beschränkt sich darin auf Altersversorgungsverpflichtungen, allerdings gehen wir davon aus, dass diese Ergebnisse analog auf mit Altersversorgungsverpflichtungen vergleichbare andere langfristig fällige Verpflichtungen, die mit den Heubeck-Richttafeln bewertet werden (z. B. Jubiläums- und Altersteilzeitverpflichtungen), übertragbar sind.

Nach Auffassung des HFA sind die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G für Jahres- und Konzernabschlüsse anzuwenden, sobald sie allgemein anerkannt sind und bessere Schätzwerte darstellen als die bislang von den Unternehmen zugrunde gelegten Tabellenwerke. Dabei stellt ihre Anerkennung für ertragsteuerliche Zwecke durch das BMF einen Indikator für die allgemeine Anerkennung der neuen Richttafeln dar. Davon ausgehend kommt der HFA zu folgenden Ergebnissen:

1. Zeitliche Anwendung nach HGB/IFRS

Nach Ansicht des HFA ist grundsätzlich zwischen Bilanzstichtagen vor und nach der Veröffentlichung des BMF-Schreibens auf dessen Website (nicht im Bundessteuerblatt) zu unterscheiden. Des Weiteren spielt bei Bilanzstichtagen vor der Veröffentlichung des BMF-Schreibens eine entscheidende Rolle, ob der Abschluss nach der Veröffentlichung des BMF-Schreibens noch offen ist. Somit ergeben sich folgende Fallunterscheidungen, die nach Ansicht des HFA übereinstimmend sowohl für HGB als auch IFRS gelten:

Fall 1: Bilanzstichtag entspricht oder liegt nach dem Tag der Veröffentlichung des BMF-Schreibens
− Anwendung der neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G
− Falls keine Anwendung erfolgt, ist eine Begründung durch das Unternehmen erforderlich. Als Grund wird vom IDW beispielsweise anerkannt, dass eine abschließende inhaltliche Validierung und Implementierung der neuen Richttafeln durch die Rechnungslegungspraxis, v. a. die Aktuare, bis zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des Abschlusses noch nicht abgeschlossen ist.

Fall 2: Bilanzstichtag liegt vor dem Tag der Veröffentlichung des BMF-Schreibens

a) Geschlossene Abschlüsse vor dem Tag der Veröffentlichung des BMF-Schreibens
− Anwendung der bisherigen Heubeck-Richttafeln 2005 G
− Alternativ: Freiwillige Anwendung der neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G, falls der Bilanzierende begründen kann, dass dadurch die tatsächliche wirtschaftliche Belastung am Stichtag zutreffender abgebildet wird.

b) Offene Abschlüsse am Tag der Veröffentlichung des BMF-Schreibens
− Siehe Fall 1, d. h. grundsätzliche Anwendung der neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G. Nach dem Wortlaut der Berichterstattung sind auch offene Abschlüsse mit Bilanzstichtag vor der Veröffentlichung der neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G am 20.07.2018 mit den neuen Tafeln zu bewerten. Dies würde für offene Abschlüsse mit Bilanzstichtag 30.06.2018 oder früher bedeuten, dass Verpflichtungen, die bereits mit den bisherigen Heubeck-Richttafeln 2005 G bewertet wurden, nochmals mit den neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G zu bewerten sind.

2. Bilanzielle Behandlung des Unterschiedsbetrags aus der Bewertung mit beiden Richttafeln

Im HGB-Abschluss ist der Unterschiedsbetrag sofort in voller Höhe als Teil des Personalaufwands zu erfassen. Nach IAS 19 erfolgt die Erfassung des Unterschiedsbetrages im Jahr der Erstanwendung erfolgsneutral als versicherungsmathematischer Gewinn/Verlust aus der Veränderung demografischer Annahmen im Rahmen der Neubewertungen der Nettoschuld (remeasurements of the DBL).

3. Anhang des Jahresabschlusses bzw. Berichterstattung

Der Unterschiedsbetrag ist im HGB-Abschluss im (Konzern-)Anhang – sofern er nicht von untergeordneter Bedeutung ist – als periodenfremder Aufwand/Ertrag i. S. v. § 285 Nr. 32 HGB oder als Aufwand/Ertrag von außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung i.S.v. § 285 Nr. 31 HGB anzugeben. Im IFRS-Abschluss kann neben dem Ausweis in den Überleitungsrechnungen im Rahmen der versicherungs-mathematischen Gewinne/Verluste aus der Änderung demografischer Annahmen der Ausweis des Unterschiedsbetrags auch zusätzlich nach IAS 8.39 als Schätzungsänderung zu erfolgen haben, sofern der Betrag in seiner Höhe als wesentlich angesehen wird.

4. Zusammenfassende Darstellung und Hinweise

Aufgrund der Auffassung des HFA ist für die praktische Umsetzung davon auszugehen, dass – einheitlich für HGB und IFRS – die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G ab der Veröffentlichung des BMF-Schreibens auf der Website des BMF (erwartet Ende September/Anfang Oktober) regelmäßig anzuwenden sind. Für Jahresabschlüsse von davor liegenden Abschlussstichtagen, die nicht mehr offen sind, sind die bisherigen Heubeck-Richttafeln 2005 G maßgebend. Allerdings können auch die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G verwendet werden, weil sie u. E. die tatsächliche wirtschaftliche Belastung des Unternehmens besser abbilden. Für zum Zeitpunkt der Veröffentlichung des BMF-Schreibens offene Abschlüsse sind nach dem Wortlaut der HFA-Berichterstattung die neuen Heubeck-Richttafeln 2018 G anzuwenden. Durch diesen geforderten zeitlichen Umgang mit den Richttafeln zeigt sich u. E. die nicht explizit angeführte Auffassung des HFA, dass die neuen Richttafeln wertaufhellend i. S. d. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB sind. Dies ist überraschend, da bei der letzten Aktualisierung der Heubeck-Richttafeln im Jahr 2005 nach Ansicht des IDW keine Neubewertung von Verpflichtungen bei offenen Abschlüssen mit Bilanzstichtagen vor der damaligen Veröffentlichung der Heubeck-Richttafeln 2005 G durchzuführen war. Wie in der Praxis daher bei offenen Abschlüssen mit Bilanzstichtag vor der Veröffentlichung der Heubeck-Richttafeln am 20.07.2018 umgegangen wird, ist noch nicht abzusehen.

Der Unterschiedsbetrag aus der Bewertung mit beiden Richttafeln ist zwar im Rahmen der GuV nicht in einem gesonderten Posten oder als davon-Vermerk anzugeben, jedoch stellt er nach HGB einen periodenfremden Aufwand/Ertrag i. S. v. § 285 Nr. 32 HGB dar. Die Ermittlung des Unterschiedsbetrags nach HGB durch eine Zusatzberechnung mit den bisherigen Heubeck-Richttafeln 2005 G dürfte daher häufig erforderlich sein.

Nach IAS 19 ist der Unterschiedsbetrag aus der Bewertung mit beiden Richttafeln erfolgsneutral in den versi-cherungsmathematischen Gewinnen/Verlusten aus der Veränderung demografischer Annahmen zu erfassen. Dies bedeutet eine Zusatzberechnung für Unternehmen, bei denen sich die übrigen demografischen Annahmen (z. B. Fluktuation) für die Bewertung gegenüber dem Vorjahr nicht ändern. Unternehmen mit einer Bewertungsänderung aufgrund von - abgesehen von den Richttafeln - sonstigen abweichenden demografischen Annahmen benötigen häufig auch eine Zusatzberechnung, weil der Unterschiedsbetrag aus der Bewertung mit beiden Richttafeln aufgrund von IAS 8.39 separat anzugeben ist. Der Unterschiedsbetrag entspricht hier nicht dem ohnehin zu ermittelnden versicherungsmathematischen Gewinn/Verlust aus der Veränderung demografischer Annahmen.

Welche Größenordnung der Unterschiedsbetrag annimmt, kann pauschal für einen Versorgungsbestand nicht angegeben werden. Durchschnittlich wird eine Erhöhung von etwa 2 % erwartet. Wir haben umfangreiche Musterberechnungen durchgeführt, die heterogene Auswirkungen von z. T. deutlichen Rückstellungserhöhungen bis Rückstellungsminderungen gezeigt haben. Sie hängen maßgeblich von der konkreten Zusammensetzung des Versorgungsbestands aus Aktiven, Invaliden, Ausgeschiedenen, Alters- und Hinterbliebenenrentnern, deren Alter und Geschlecht, der Art der Zusage, dem Bewertungsverfahren und den Bewertungsannahmen (z. B. Rechnungszins, Rententrend und rechnerisches Pensionierungsalter) ab. Die Rückstellungsänderungen für HGB, IFRS und EStG sind zudem unterschiedlich hoch.

Das BMF wird sich voraussichtlich Ende September/Anfang Oktober zur steuerlichen Umsetzung äußern.

Stuttgart, den 18.09.2018



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